Os crimes contra a ordem tributária estão previstos na Lei
nº 8.137/90, que estão elencados nos três primeiros artigos. A mesma lei versa sobre os crimes contra a ordem econômica e contra as relações de consumo.
O art. 1º define como crime contra a ordem tributária o ato suprimir
ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as
seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos
inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro
exigido pela lei fiscal;
III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata,
nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;
IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar
documento que saiba ou deva saber falso ou inexato;
V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota
fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de
serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
OBS: Os crimes compreendidos entre os incisos I a IV configuram
crime material. Já o do inciso V deste artigo será um crime formal. E isso trará
diferença no momento de analisar a incidência deste delito, que estará ligada
ao lançamento do crédito tributário.
O art. 2º traz crimes de mera conduta, que também se encaixam
como condutas lesivas à ordem tributária:
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre
rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou
parcialmente, de pagamento de tributo;
II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou
de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo
de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;
III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte
beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de
imposto ou de contribuição como incentivo fiscal;
IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o
estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou
entidade de desenvolvimento;
V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados
que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação
contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.
OBS: Fraudar a declaração do imposto de renda, por exemplo,
seria uma conduta que se enquadra no art. 2º, I, desta lei.
O art. 3º discorre sobre os crimes contra a ordem tributária
praticados por funcionário público. Como por exemplo, extraviar livro oficial,
processo fiscal ou qualquer documento, de que tenha a guarda em razão da função;
ou exigir, solicitar ou receber, para si ou para outrem, direta ou indiretamente
alguma vantagem para deixar de cobrar ou lançar algum tributo.
Pena - reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa.
EXCLUSÃO DO FATO CULPÁVEL:
A tese da inexigibilidade de conduta diversa nos crimes
contra a ordem tributária é defendida pelo tributarista Pádua Marinho, que diz
que o contribuinte chega o momento em que é necessário optar entre pagar o
tributo ou continuar sua atividade econômica, e por conseguinte, seu sustento e
manutenção dos empregos que eventualmente gerar. Não só para o caso de empresários, mas de demais contribuintes, no ato de não pagar os tributos
justamente por não ter condições financeiras para tal.
Excluindo-se a exigibilidade de conduta diversa, um dos
elementos da culpabilidade, exclui-se também o crime, e de acordo com o art.
397, II, do CPP, caberia absolvição sumária do réu. Tal situação se enquadraria
como cláusula supralegal da justificação da conduta, defendida por Marco Antônio
Nahum.
ENTENDIMENTO JURISPRUDENCIAL:
Vale observar a Súmula Vinculante 24, onde o STF analisou
que:
Não se tipifica crime material contra a ordem tributária,
previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei 8.137/1990, antes do lançamento definitivo
do tributo [Precedente representativo: HC 81.611, Rel. Min. Sepúlveda Pertence,
P. j. 10-12-2003, DJ de 13-05-2005].
Sobre a questão da inexigibilidade da conduta diversa, insta expor o que é colocado na Súmula nº 68 do TRF da 4ª região: "A prova de dificuldades financeiras e consequente inexigibilidade de outra conduta, nos crimes de omissão no recolhimento de contribuições previdenciárias, pode ser feita através de documentos, sendo desnecessária a realização de perícia". Como a contribuição trata-se de um tributo, este entendimento pode ser aceito para demais casos de não pagamento ou ocultação de impostos, taxas ou multas.
Segundo o art. 34 da lei 9.249/95, extingue-se a punibilidade dos crimes definidos na lei 8.137/90, e na lei 4.729/65, quando o agente promover o pagamento do tributo ou contribuição social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia. Entretanto, a jurisprudência admite o pagamento até a decisão do trânsito em julgado, e até mesmo, após a decisão. Importante observar os seguintes julgados:
STF – RE 575071 AgR. Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma,
julgado em 05-02-2013.
STJ – HC 362.78/SP. Rel. Min. Jorge Mussi, Quinta Turma, julgado
em 14-09-2017.
Em comentário feito pelo professor Pádua Marinho, trata-se do fisco usar o Direito Penal visando o objetivo de arrecadar.
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